Sempre più “elastico” l’articolo 19 del d.lgs. n. 546/1992

Cass., SS. UU. civ., sent. 2 ottobre 2015, n. 19704

Con la sentenza 2 ottobre 2015, n. 19704, le Sezioni Unite della Cassazione sono tornate a riconoscere l’interesse ad impugnare un atto tributario anticipatamente – in questo caso, poiché non ancora notificato (quindi, almeno inefficace) ma conosciuto mediante un estratto di ruolo – e la “facoltà” di proporre immediato ricorso, quando differirlo significherebbe rischiare un «avanzamento del procedimento di imposizione e riscossione, con relativo interesse del contribuente a contrastarlo il più tempestivamente possibile, specie nell’ipotesi in cui il danno potrebbe divenire in certa misura non più reversibile se non in termini risarcitori» (per esempio, a seguito di illegittima iscrizione di ipoteca, effettuata in base a ruolo e cartella mai notificati).

Per questo aspetto la sentenza in commento e quelle analoghe sono l’eco (forse, qualcosa di più) delle ragioni di principio che hanno indotto le stesse Sezioni Unite a riconoscere e generalizzare il diritto al contraddittorio amministrativo preventivo (Cass., SS. UU., sentenze nn. 18184 del 2013 e 19667 e 19668 del 2014).

La sentenza è di particolare interesse anche per questo e perché obiettivamente concorre a dare sempre più corpo ad una “ridefinizione dei presupposti di proponibilità della domanda” giurisdizionale tributaria, esulando dalla predeterminazione normativa degli atti impugnabili (e dalla relativa ratio), sulla base del principio codificato all’articolo 100 del codice di procedura civile, dell’interesse ad impugnare: cioè, anche, sulla base dell’apprezzabile interesse del contribuente a chiarire quanto prima la propria posizione fiscale e a scongiurare il danno (talvolta, in re ipsa e irreversibile) da illegittima prosecuzione della sequenza procedimentale di accertamento o riscossione; cosa che potrebbe preludere, persino, ad una rimeditazione in ordine alle esigenze di tutela giurisdizionale a fronte di atti o esiti sub-procedimentali immediatamente lesivi e dei limiti in cui trovano giustificazione sistematica il principio della tutela differita al momento dell’impugnazione del provvedimento finale e la prospettiva risarcitoria (cfr., per tutte, Cass., SS. UU. civ., sentenza 16 marzo 2009, n. 6315).

La “generalità” della giurisdizione delle Commissioni Tributarie, acquisita con la novella 2001 dell’articolo 2, D.Lgs. n. 546/1992, ha dato ulteriore e particolare impulso alla giurisprudenza espansiva delle occasioni di accesso alla tutela giurisdizionale (cfr., Fransoni, Spunti ricostruttivi in tema di atti impugnabili nel processo tributario, in Riv. dir. trib., n. 11/2012, 979 ss. e, spec., sub par. 2.6; cfr., altresì, Muscarà, La giurisdizione (quasi) esclusiva delle Commissioni tributarie nella ricostruzione sistematica delle SS.UU. della Cassazione, in Riv. dir. trib., 2006, II, 36), ma questo lungo processo evolutivo non ha ancora prodotto un assetto compiuto, al punto che è eloquentemente definito (dalla Corte stessa) frutto di «interpretazione “estensiva”» dell’articolo 19.

Tuttavia, a ben vedere, il presupposto e il limite della possibilità di proporre domanda di tutela giurisdizionale non sono più desumibili soltanto dalla disposizione (l’articolo 19, D.Lgs. n. 546/1992) che contiene il «catalogo normativo (arricchitosi nel tempo) degli “atti impugnabili”» (Cass., SS. UU., sentt. 16 gennaio 2015, n. 640 e, già, 18 febbraio 2014, n. 3773), se non altro, nel senso – precisato dalla Corte (sentt. ult. cit.) – che la non riconducibilità dell’atto impugnato a quelli elencati dall’articolo 19 non può «precludere l’accesso del cittadino alla tutela giurisdizionale, ogni qual volta» si tratti di «un atto comunque idoneo, in ragione del suo contenuto, a far sorgere l’interesse ad agire ex art. 100 c.p.c.»: «come avverrebbe qualora, da un lato, il giudice ordinario correttamente negasse la propria giurisdizione in favore di quello tributario e, dall’altro, quest’ultimo dichiarasse il ricorso improponibile per la non riconducibilità dell’atto stesso all’elenco dell’art. 19».

Analogamente, nei casi – come quello definito dalla sentenza 19704/2015 – in cui la tutela subordinata (o differita) alla “notifica” di un atto tipicamente impugnabile non è una risposta coerente al «diritto del contribuente a non vedere senza motivo compresso, ritardato, reso più difficile ovvero più gravoso il proprio accesso alla tutela giurisdizionale», né imposta «dalla stringente necessità di garantire diritti o interessi di pari rilievo rispetto ai quali si ponga un concreto problema di reciproca limitazione», la Corte opta per una «lettura costituzionalmente orientata» della disciplina processuale. Le Sezioni Unite, nella fattispecie, pur precisando a chiare lettere che l’estratto di ruolo non è un atto impugnabile perché è un mero “documento” (oltretutto atipico), smentiscono nella sostanza un precedente di legittimità [sez. trib., sent. 20 marzo 2013, n. 6906, annotata da Carinci, Impugnazione del ruolo: l’interesse ad agire torna (inspiegabilmente) ad essere ancorato all’idoneità dell’atto a definire effetti pregiudizievoli per il contribuente, in  GT – Riv. giur. trib., n.7/2013, 587 ss.] perché prescindono dai limiti tracciati dall’articolo 19 nella parte (il comma 3) in cui (con altre disposizioni della procedura tributaria –  ad es. l’art. 21) presuppone indispensabile la “notificazione” dell’atto per la proponibilità della domanda e, in ragione dell’apprezzabile interesse ad impugnare, ammettono l’immediato ricorso: una “facoltà” – non un “onere” – «il cui mancato esercizio» non preclude la «possibilità di contestare» «la pretesa della quale il contribuente sia venuto a conoscenza» «successivamente» – «dopo la notifica di un atto “tipico”» (così, sent. 19704/2015) – quando essa «si vesta della forma autoritativa di uno degli atti espressamente indicati nell’articolo 19» (cfr., per tutte, Cass. sentt. n. 17010 del 2012 e n. 24916 del 2013).

Per queste ragioni, le Sezioni Unite concludono che «è ammissibile l’impugnazione della cartella (e/o del ruolo) che non sia stata (validamente) notificata e della quale il contribuente sia venuto a conoscenza attraverso l’estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario, senza che a ciò sia di ostacolo il disposto dell’ultima parte del terzo comma dell’art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992».

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