La costituzione in giudizio del contribuente alla prova del “giusto processo tributario”: note a margine dell’ordinanza che ha sollevato questione di legittimità costituzionale

Di Luca Costanzo -

(commento a Comm. Trib. Prov. di Genova, ord. 1 aprile 2009, n. 85).

1. Con l’ordinanza in commento, la Commissione tributaria provinciale di Genova ha sollevato, in sede di reclamo nei confronti delle decisioni del presidente di sezione ex art. 28 d.lgs. 546 del 1992, questione di legittimità costituzionale della disciplina sul deposito del ricorso (G.U. – 1° Serie Speciale – Corte Costituzionale, n. 24 del 12 giugno 2019).

In particolare, la questione verte sulla ritenuta invalidità del meccanismo processuale con cui il presidente di sezione, a seguito del deposito del ricorso già notificato, ne dichiara d’ufficio l’inammissibilità nel caso che esso si riveli tardivo perché depositato oltre il termine di 30 giorni dalla sua proposizione. Dal punto di vista normativo, l’esame preliminare del ricorso avverso gli atti impositivi così configurato è regolato dal combinato disposto degli artt. 22 e 27 del D.lgs. 546/1992, che vengono quindi a costituire l’oggetto della questione proposta dalla CTP alla Corte costituzionale.

Con riguardo, poi, al parametro di costituzionalità, il quadro prospettato dall’ordinanza de qua si articola in garanzie diverse, ma tra loro collegate quasi per un rapporto di continenza, che, sotto il profilo valoriale, sono descritte secondo i canoni narrativi di un vero e proprio climax di lesività nei confronti degli interessi e dei diritti del contribuente (nella specie, una società attiva nel settore turistico).

2. In primis, infatti, l’obbligo previsto, all’art. 22 D.lgs. 546/92, a pena di inammissibilità di deposito del ricorso entro 30 giorni dalla sua proposizione, insieme con il correlato sistema di rilevazione della tardività e declaratoria dell’inammissibilità, imperniato sulla figura del presidente di sezione, di cui all’art. 27 (d.lgs. cit.), viene considerato dalla CTP di Genova in rapporto comparativo con il suo, per così dire, corrispondente civilistico rappresentato dal combinato disposto degli artt. 165 e 181 c.p.c., a mente dei quali la mancata costituzione in giudizio dell’attore, in sé, non è causa di estinzione del giudizio. Nel processo civile è infatti possibile, su istanza del convenuto, procedere “in contumacia” dell’attore, che resta in tal caso legittimato costituirsi in giudizio anche nelle udienze successive alla prima.

In altri termini, la disciplina processualcivilistica assume il ruolo di tertium comparationis rispetto al confronto binario tra la fattispecie tributaria contestata e i principi costituzionali di uguaglianza e parità di trattamento. Si tratta di una comparazione regolata dal parametro della ragionevolezza che, nella prospettiva della reclamante, trae alimento soprattutto dall’art. 30 della legge delega n. 431 del 1991, secondo cui le norme del processo tributario avrebbero dovuto essere adeguate a quelle del processo civile.

3. L’ordinanza genovese, inoltre, mette cura nel precisare come, in caso di declaratoria di incostituzionalità del descritto meccanismo, nessuna conseguenza pregiudizievole ne deriverebbe per la durata del processo, potendosi fissare celermente l’udienza a seguito della costituzione del resistente, col solo rispetto del termine dei 30 giorni a difesa: in tal modo, in sostanza, il termine a disposizione dell’attore per la costituzione si protrarrebbe dai 30 giorni ai 90 giorni dalla notificazione del ricorso alla controparte (tenendo appunto conto dei 60 giorni per la costituzione dell’Agenzia e dei successivi 30 giorni per le difese).

Argomentazioni, queste ultime, certamente meritevoli di attenzione, anche se una possibile obiezione potrebbe alimentarsi del disallineamento processuale tipico del diritto tributario, per il quale l’attore come parte sostanziale (soggetto titolare della pretesa) e come parte formale (titolare di iniziativa processuale) in realtà non coincidono.

In particolare, nel processo civile l’estinzione del processo è subordinata alla mancanza di atti di impulso processuale da parte di tutte le parti (attore e convenuto), perché anche il convenuto (formale e sostanziale) può avere in astratto interesse a una pronuncia di accertamento dell’infondatezza della pretesa attorea. Diversamente, nel processo tributario l’attore in senso formale è in realtà il convenuto sostanziale e la sua inattività ben potrebbe da sola essere sufficiente all’estinzione del giudizio, giacché l’attore in senso sostanziale (l’Amministrazione finanziaria) non ha per definizione alcun interesse a porre in discussione una pretesa che già è confluita in un atto a efficacia accertativa esterna al processo (l’atto impositivo).

A simili rilievi, potrebbe però opporsi la critica per cui ex littera legis alla mancata costituzione del contribuente nel processo tributario consegue in realtà l’inammissibilità del ricorso e non l’estinzione del giudizio. Laddove sarebbe poco agevole ravvisare nel deposito del ricorso un atto negoziale (integrante la manifestazione di interesse al processo e la volontà di proseguirlo), dal momento che già la Corte costituzionale, con sentenza 6 dicembre 2002, n. 520, aveva qualificato il deposito degli atti ai fini della costituzione delle parti una «formalità meramente esecutiva priva di qualsiasi contenuto volitivo autonomo» (v. M. Canino, La costituzione in giudizio del ricorrente dopo l’intervento della Corte Costituzionale, in Judicium, Il processo civile in Italia e in Europa, 2002, a commento della sent. n. 520 del 2002).

4. Nelle doglianze del giudice a quo, si assume, in secondo luogo, che la normativa contestata, nel disciplinare gli effetti della (mancata) costituzione in giudizio dell’attore in maniera differente rispetto al processo civile sia anche foriera di una lesione del diritto di difesa ex art. 24 Cost., dal momento che l’azione giudiziale del contribuente verrebbe irrimediabilmente sacrificata a fronte di un interesse fiscale indefinito, non costituendo l’inammissibilità del ricorso accertamento alcuno circa la sussistenza di capacità contributiva dell’attore.

Anche questo argomento è degno di nota, anche se potrebbe venire svigorito dalla considerazione per cui la pronuncia di inammissibilità non è, appunto, una decisione di merito, ma si limita a chiudere in rito il processo: sicché, ove i termini decadenziali per il ricorso non siano spirati, il contribuente potrebbe sempre reiterare la contestazione dell’atto impositivo. In ogni caso, la previsione contestata con l’ordinanza in commento appare meno distonica se confrontata con la simmetrica disciplina del processo amministrativo, in cui è stabilito che il deposito del ricorso deve seguire la notificazione entro un termine perentorio (quindi a pena di inammissibilità), anch’esso peraltro corrispondente a 30 giorni.

5. Da ultimo, il climax di lesività con cui è strutturata l’ordinanza di sollevazione si appunta nel confronto col principio del giusto processo (art. 111 Cost.), che verrebbe inciso dal sostanziale atteggiarsi del meccanismo volto alla declaratoria di inammissibilità del ricorso, quale “‘trappola’, capace di sopprimere quel diritto di agire in giudizio in funzione dell’esercizio del quale esso è stato concepito”.

Al proposito, si noti preliminarmente come il giudice a quo sembri aver prudenzialmente inquadrato la lesione del giusto processo nell’ambito del solo art. 111 Cost., senza evocare l’art. 6 della Convenzione europea (CEDU), per il tramite dell’art. 117, co. 1, Cost. E’ infatti noto come l’assoggettabilità al parametro convenzionale in parola del processo tributario interno sia questione ancora controversa (per tutte, si v. Corte Edu, Ferrazzini c. Italia, n. 44759/98, 12 luglio 2001, in Raccolta 2001-VII, su cui, in senso critico, v. A. Marcheselli, Verso lo Statuto dei diritti del contribuente europeo? Dalla giurisprudenza francese uno spunto per la diretta applicazione delle norme Cedu in materia tributaria, in Europeanrights.eu, p. 15).

Anche il riferimento all’art. 111 Cost. potrebbe tuttavia incontrare l’obiezione che ritenesse a ben vedere non intaccate dalla normativa contestata i profili, per così dire, «classici» del giusto processo, quali la terzietà, l’imparzialità e la parità delle armi (v. per le perimetrazione del principio in parola, ancorché in sede internazionale, Corte Edu, A. Menarini Diagnostics Srl c. Italia, n. 43509/08, 27 settembre 2011, ECHR 2011). Peraltro, se i primi due profili potrebbero, in certa misura, essere considerati forse eccentrici rispetto alla questione, la tesi della lesione della parità delle armi potrebbe però essere addirittura corroborata (manca però – problematicamente rispetto al processo costituzionale – sul punto una diretta riflessione nell’ordinanza) dall’asimmetria della disciplina de qua rispetto al caso di tardiva costituzione dell’Amministrazione finanziaria, che non comporta l’inammissibilità del controricorso ma soltanto la formazione di preclusioni processuali in senso stretto (in perfetta analogia, del resto, con quanto previsto per il processo civile dall’art. 167, co. 2, c.p.c.: ex multis, Cass., 14 aprile 2009, n. 8862).

6. Comunque sia, e conclusivamente, l’iniziativa della CTP di Genova si segnala senz’altro per le sue potenziali ricadute sullo statuto garantistico del contribuente, e ciò, pur riguardando la controversia un profilo, a tutta prima, squisitamente procedurale; segno che, nel nostro campo, l’inestricabile connessione tra elementi procedurali e categorie sistematiche richiede un’evoluzione organica e coerente dell’apparato processuale sui tributi che non può, è chiaro, prescindere da una rimeditazione della normativa, anche in sede legislativa, razionalmente ispirata ai canoni costituzionali (e sovranazionali) di giustizia tributaria che l’ordinanza qui riguardata non manca puntualmente di indicare.

Bibliografia essenziale.

Belle’ B. –Batistoni Ferrara F., Diritto tributario processuale, Padova, 2011.

Canino M., La costituzione in giudizio del ricorrente dopo l’intervento della Corte Costituzionale, in Judicium, Il processo civile in Italia e in Europa.

Giovannini A., Giustizia e giustizia tributaria (riflessione breve su Giusto processo e art. 6 Cedu), in Bilancia F. – Califano C. – del Federico L. – Puoti P., Convenzione Europea dei Diritti dell’Uomo e Giustizia tributaria italiana, Torino, 2014.

Marcheselli A., Il giusto processo tributario europeo. Efficienza e giustizia nel diritto finanziario d’Europa, Milano, 2016.

Marcheselli A., Verso lo Statuto dei diritti del contribuente europeo? Dalla giurisprudenza francese uno spunto per la diretta applicazione delle norme Cedu in materia tributaria, in Europeanrights.eu, p. 15.

Modugno F., La ragionevolezza nella giustizia costituzionale, Napoli, 2007.

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