Non sono soggetti agli “obblighi di RW” i soggetti titolari di funzioni di direzione e amministrazione in Fondazioni e Trust (et similia)

Di Giulia Sorci e Alessandra Pulito -

(commento a Ris. Ag. Entr., 29 maggio 2019, n. 53/E)

 

1. I soggetti titolari di funzioni di direzione e amministrazione – quali, in particolare, il Presidente del Consiglio di Amministrazione ed il Direttore Generale di una Fondazione – non sono tenuti alla compilazione del quadro RW della propria dichiarazione annuale dei redditi con riferimento alle attività estere di proprietà della Fondazione.

Questo è quanto precisato nella Risoluzione n. 53/E del 29 maggio scorso dall’Agenzia delle Entrate, che è finalmente intervenuta sul delicato tema del coordinamento della disciplina del monitoraggio fiscale con le nuove disposizioni in materia di antiriciclaggio, entrate in vigore, a decorrere dal 4 luglio 2017, con il Decreto Legislativo del 25 maggio 2017, n. 90 di recepimento della Direttiva UE 2015/849 del 20 maggio 2015 (sul tema del coordinamento fra le suddette discipline con specifico riguardo ai trust, v. anche S. MISTRETTA. Trust e “titolare effettivo” ai fini del monitoraggio fiscale, dopo la riforma di cui al D.Lgs. n. 90/2017, in Riv.dir.trib. – On line, ????)

La Risoluzione in commento è di indubbio interesse sotto molteplici punti di vista ed in primis poiché definisce una volta per tutte l’esclusione dagli obblighi di RW anche di un’altra tipologia di soggetti da tempo coinvolti in annose controversie, i trustee.

 

2. La disciplina del monitoraggio fiscale, introdotta dal Decreto Legge del 28 giugno 1990, n. 167 è stata oggetto nel corso degli anni di importanti modifiche per quanto concerne, in particolare, l’ambito soggettivo.

In termini generali, gli obblighi di monitoraggio fiscale incombono, ex art. 4 del D.L. n. 167/1990, su contribuenti persone fisiche, enti non commerciali, società semplici ed equiparate residenti in Italia che, nel periodo di imposta, detengono investimenti all’estero ovvero attività estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia.

I medesimi obblighi di monitoraggio fiscale – in seguito alle modifiche apportate dall’art. 9 della Legge Europea del 2013 – sono stati estesi anche a coloro che “(…) pur non essendo possessori diretti degli investimenti esteri e delle attività estere di natura finanziaria, siano titolari effettivi dell’investimento secondo quanto previsto dall’articolo 1, comma 2, lettera u), e dall’allegato tecnico del decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231”.

Successivamente, con il D.Lgs. n. 90/2017, il Legislatore è nuovamente intervenuto modificando l’ambito soggettivo e disponendo che nel novero dei soggetti tenuti alla compilazione del quadro RW debbano essere ricompresi i “titolari effettivi” secondo le nuove disposizioni antiriciclaggio, che, per quanto riguarda i trust (cfr. art. 22, comma 5, del D. Lgs. n. 231/2007), si riferiscono alle informazioni “relative all’identità del fondatore, del fiduciario o dei fiduciari, del guardiano ovvero di altra persona per conto del fiduciario, ove esistenti, dei beneficiari o classe di beneficiari e delle altre persone fisiche che esercitano il controllo sul trust e di qualunque altra persona fisica che esercita, in ultima istanza, il controllo sui beni conferiti nel trust attraverso la proprietà diretta o indiretta o attraverso altri mezzi”.

Il quadro normativo appena delineato traccia una nozione di titolare effettivo più estesa rispetto al passato.

Il risultato è un clima di forte incertezza interpretativa, soprattutto in relazione a figure, quale quella del trustee che, ad una prima lettura delle nuove disposizioni, rischierebbero di essere erroneamente incluse nell’ambito soggettivo del monitoraggio fiscale.

Scompare, difatti, la soglia del 25% del trust fund al di sotto della quale la posizione del beneficiario non era, in linea di principio, rilevante, ed inoltre possono considerarsi titolari effettivi tutti i soggetti sopra elencati a prescindere dall’effettivo controllo del trust, trustee compreso.

Proprio in tale contesto si inseriscono i chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione in commento.

 

3. Nella richiesta di interpello l’Amministrazione Finanziaria è stata chiamata a fornire taluni chiarimenti in relazione alla nozione di titolare effettivo valida ai fini antiriciclaggio – estesa, per effetto de recepimento della IV Direttiva antiriciclaggio anche ai “titolari di funzioni di direzione e amministrazione” delle persone giuridiche private quali le fondazioni (articolo 20, comma 5, lettera c) –, alle modalità di recepimento della stessa nell’ambito della disciplina sul monitoraggio fiscale e all’eventuale assoggettamento agli obblighi di dichiarazione nel quadro RW degli investimenti e delle attività finanziarie detenuti all’estero dalla Fondazione.

Secondo l’Agenzia delle Entrate, sotto un profilo sistematico, la definizione di “titolare effettivo” prevista dall’articolo 20, comma 5, del D.Lgs. n. 231/2007, che si applica ai soggetti titolari di funzioni di direzione e amministrazione, non può essere trasposta sic et simpliciter all’interno della disciplina del monitoraggio fiscale, essendo necessario un coordinamento con le finalità di quest’ultima disciplina.

Tenendo conto delle predette finalità, va esclusa – conclude l’Agenzia – l’esistenza di un autonomo obbligo di monitoraggio nei casi, come quello vagliato, in cui il soggetto titolare di funzioni di direzione e amministrazione (nella specie, il Presidente del Consiglio di Amministrazione e/o il Direttore Generale) esercitino, in relazione alle attività detenute all’estero, un mero potere dispositivo in esecuzione di un mandato per conto del soggetto intestatario (nella specie, la Fondazione).

Essi sarebbero assimilabili – secondo l’Agenzia – agli amministratori di società di capitali che hanno il potere di firma sui conti correnti delle società in uno Stato estero (dei quali si ha evidenza nelle scritture contabili) e la possibilità di movimentare i capitali, ma che, non essendo i “possessori” delle attività e dei relativi redditi, non sono tenuti alla compilazione del quadro RW (cfr. Circ. Ag. Entr., 16 luglio 2015, n. 27/E; Circ. Ag. Entr., 14 maggio 2014, n. 10/E e Cir. Ag. Entr., 21 giugno 2011, n. 28/E).

4. La risposta all’interpello in esame ha, tra l’altro, il pregio di riportare alla memoria, seppur in via indiretta, ulteriori fattispecie già ampiamente discusse ed escluse dagli obblighi di monitoraggio fiscale da parte dell’Amministrazione Finanziaria.

E’ il caso dei titolari di deleghe o procure su rapporti bancari esteri, ovvero, più in particolare, di soggetti che, sebbene delegati ad effettuare operazioni di investimento mobiliare su rapporti esteri, non possono effettuare operazioni di versamento, prelevamento e operazioni a queste corrispondenti (cfr. ex multiis Cass., 7 maggio 2007, n. 10332).

Sebbene taluni orientamenti della Corte di Cassazione – che si inserivano in vicende giudiziarie di rilievo penale (cfr. ex multiis Cass. 11 giugno 2003, n. 9320, Cass. 21 luglio 2010 nn. 17051 e 17052, Cass. 23 ottobre 2013, n. 24009, Cass. 18 dicembre 2014, n. 26848, Cass. 5 agosto 2015, n. 16404) – avessero enunciato il principio secondo cui l’obbligo di dichiarazione previsto all’art. 4 del D.L. 167/1990 non riguarderebbe “solo gli effettivi beneficiari o i detentori occulti dei conti in questione ma anche coloro che ne hanno la disponibilità e possibilità di movimentazione”, l’Agenzia non ha mai elevato tale soluzione a criterio di carattere generale volto a creare un obbligo indiscriminato di dichiarazione nel Quadro RW del delegato con riferimento ad attività che non gli appartengono, salvo il caso utilizzo de facto delle procure in modo improprio, vale a dire non nell’interesse del titolare (rectius, possessore) del rapporto, bensì nell’interesse del delegato stesso o di terzi.

5. Quest’interpretazione si ritrova, da alcuni anni, anche nelle istruzioni al Quadro RW, Modello PF secondo cui: “Qualora un soggetto residente abbia la delega al prelievo su un conto corrente estero è tenuto alla compilazione del quadro RW, salvo che non si tratti di mera delega ad operare per conto dell’intestatario, come nel caso di amministratori di società”.

Tale soluzione discende dalla ratio della disciplina sul monitoraggio fiscale, la quale presuppone una relazione giuridica (intestazione delle somme) o di fatto (possesso o detenzione) tra soggetto e disponibilità estere che non si esaurisce nella semplice possibilità di disporre delle relative somme attraverso prelievi e versamenti.

Ed è proprio la ratio delle norme sul monitoraggio fiscale che ha condotto alla conclusione rassegnata nella Risoluzione in commento per i soggetti titolari di funzioni di direzione e amministrazione in Fondazioni, la quale, per evidenti ragioni, non può che valere anche in relazione al trust, e in particolare per il trustee.

Se è così, per i trust, l’unica conseguenza dell’innesto delle nuove disposizioni antiriciclaggio nell’art. 4 del D.L. n. 167/1990 sembra la scomparsa della sopra menzionata soglia del 25% del trust fund al di sotto della quale la posizione del beneficiario (individuato e titolare di un diritto certo ed attuale sul reddito o patrimonio del trust) non era in linea di principio rilevante, senza alcun ampliamento degli obblighi di compilazione del quadro RW nei confronti di quei soggetti che non vantano alcun diritto all’assegnazione del reddito e/o del patrimonio del trust, quali per l’appunto il trustee.

Scarica il commento in formato pdf

Tag:,