La Cassazione Penale e l’abuso del diritto, ovvero: tutto quel chiasso ei non degnò di un guardo e a brucar serio e lento seguitò

Di Guglielmo Fransoni -

(Commento a Cass. Pen., sent. 31 luglio 2017, n. 30816)

La sentenza della Cassazione qui segnalata può essere messa direttamente a confronto con la Ris. n. 97/E del 2017, recentemente pubblicata in questo supplemento (con relativo commento).

Per quanto è dato capire il caso esaminato è sostanzialmente identico: una scissione preordinata alla successiva vendita dell’intera partecipazione della società beneficiaria.

La soluzione non potrebbe essere più diversa.

La risoluzione ministeriale, evidentemente recependo anche i frutti del lungo dibattito in materia di abuso e prendendo atto delle conseguenze (più rilevanti sul piano culturale, che su quello ordinamentale) riconducibili alle novità legislative, ritiene che l’operazione costituisca un’ipotesi di legittimo risparmio di imposta. Al più, secondo l’Agenzia delle Entrate, la qualificazione di abuso del diritto, è riservata alle scissioni aventi ad oggetto solo immobili o liquidità.

La Cassazione Penale, invece, dimostra di non curarsi minimamente di tutti questi fermenti di novità e non solo ritiene l’operazione abusiva – ancorchè, a quello che è dato di capire, avesse ad oggetto un’azienda agricola, la quale è, giocoforza, composta essenzialmente da immobili – ma la considera addirittura “simulatoria” e, quindi, perviene a ritenere integrata la fattispecie di cui all’art. 4 del D.Lgs. n. 74 del 2000.

Sulla struttura argomentativa della sentenza non vi è molto da dire e, peraltro, la tenuta di alcune tesi devono essere rimesse al vaglio esclusivo dei cultori del diritto penale.

Mi limito a segnalare due circostanze.

Innanzi tutto, dalla lettura della sentenza emerge come la nozione di condotta simulatoria propria del tributarista e del civilista è totalmente diversa da quella del giudice penale. Il primo adotta il concetto tecnico di simulazione così come elaborato nell’ambito della teoria del negozio. Il secondo, invece e con ogni evidenza, fa riferimento alla simulazione nel senso comune del termine, ossia in quello di finzione, mascheramento che ben si adatta a descrivere genericamente le condotte umane (al di là delle ipotesi negoziali): dalla simulazione del reato, alla “simulazione del fallo”, alla simulazione della malattia ecc.

L’impostazione tecnica di cui si è prima detto ha fatto sì che la giurisprudenza della cassazione civile (e gli orientamenti dell’Agenzia delle Entrate) hanno da tempo concluso che la simulazione è fattispecie totalmente diversa dall’abuso del diritto. Viceversa, la Cassazione Penale continua a reputare i due concetti sovrapponibili o equivalenti.

Ai fini di queste rapide osservazioni, non è rilevante stabilire chi abbia ragione in assoluto, anche perché trattandosi di discipline diverse è perfettamente lecito che ciascuna definisca (sia pure con termini analoghi) concetti “propri”. Ciò che è importante notare, invece, è che le fattispecie delle norme penal-tributarie sono basate su elementi definiti secondo l’ordinamento tributario. Vi è, in altri termini, una presupposizione degli istituti e delle nozioni del diritto tributario di cui il penalista (inteso, in senso lato, come colui che, in ogni sede, interpreta e applica le disposizioni del diritto penale) dovrebbe prendere atto e consapevolezza.

Certo è che questo processo di comprensione degli istituti del diritto tributario da parte dei penalisti appare impresa estremamente ardua se nella sentenza in oggetto una banale variazione in diminuzione operata in sede di dichiarazione dei redditi (al fine di adeguare il risultato del bilancio civilistico alle regole sulla participation exemption) viene descritta come una misteriosa indicazione «nel rigo della dichiarazione dei redditi dedicato alle voci di tassazione agevolata» e che, per di più, proprio tale indicazione sia considerata come una «falsità ideologica che interessa, nella parte che connota il fatto evasivo, il contenuto della dichiarazione falsità ideologica che interessa, nella parte che connota il fatto evasivo, il contenuto della dichiarazione».

Di fronte a queste espressioni si deve essere consapevoli che siamo dinanzi, non già ad autonomi concetti di due distinte branche del diritto, ma a ipotesi di incomunicabilità assoluta giacché il giudice penale, evidentemente, non ha alcuna consapevolezza di questioni come quella del principio di derivazione (più o meno “piena”) del reddito fiscale dall’utile di bilancio.

Si tratta di un’incomunicabilità che è necessario però superare perché, ovviamente, chi ne subisce le conseguenze è il cittadino che, attonito, assiste a quella che sarebbe la più tipica commedia degli equivoci se non avesse serissimi effetti pratici.

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